Модернизация основных средств

В процессе развития бизнеса и расширения деятельности компании приобретают различное имущество — здания, машины и механизмы, транспорт и крупную технику. Это помогает бизнесу выйти на новый уровень и способствует получению большей прибыли. Но при длительном использовании имущество теряет свои первоначальные свойства. С течением времени оборудование изнашивается и требует ремонта, а в связи с быстрым развитием технологий машины и оборудование требуют глобальных улучшений — реконструкции или модернизации.

Но не только оборудование и механизмы, используемые в деятельности, можно, да и нужно, улучшать. Здания и сооружения также с течением времени нуждаются как в ремонте, так и в модернизации.

Все машины, механизмы, здания, оборудования и сооружения, находящиеся в собственности компании и числящиеся на балансе именуются таким понятием, как основные средства (далее ОС).

Что такое ОС и в чём его отличие от остального имущества.

Главной особенностью при раскрытии понятия “Основное средство” являются различия в этом понятии для целей налогового учёта и бухгалтерского (НУ и БУ). В связи с этим, в дальнейшем будет образовываться разница в отчётности исходя из выбранных способов и принципов учёта ОС. Налоговый кодекс рассматривает активы компании в рамках учёта налога на прибыль и налога на имущество.

Для наглядности составим таблицу

Как видно из таблицы, то основным различием в понятии ОС выступает критерий стоимости. Так же различны сроки использования и способы начисления амортизации. В этом случае для установки СПИ удобнее руководствоваться НКРФ, а при выборе метода амортизации использовать линейный метод применяемый и в БУ и в НУ. При таком подходе разница в суммах будет отсутствовать.

ВАЖНО! Все условия по учёту ОС как для целей БУ, так и для НУ должны быть в обязательном порядке зафиксированы в учётных документах (учётной политике) компании.

Ситуации, которые могут возникнуть из-за разницы в стоимости ОС:

1 вариант: Стоимость объекта < 40,000 руб.

Стоимость такого имущества списывается на затраты как в БУ так и в НУ, единоразово общей суммой. Например, покупка мощного копировального аппарата.

2 вариант: Стоимость объекта составляет от 40,000 руб. до 100,000 руб.

• В БУ оно учитывается как ОС и на такие объекты начисляется амортизация.
• В НУ такое имущество не признаётся амортизируемым и в полной сумме относится к затратам.
• В результате такой разницы в учёте будет образовано отложенное налоговое обязательство. Оно будет погашаться в момент начисления амортизации.

3 вариант: Стоимость ОС >100,000 руб.

Это самый удобный вариант, так как и налоговый и бухгалтерский учёт ОС совпадают.

Учёт ОС.

Бухгалтерский учёт осуществляется на следующих счетах БУ:

1. 01 “Основные средства”,
2. 02 “Амортизация”,
3. 08 “Вложения во внеоборотные активы”

До введения ОС в эксплуатацию все затраты по приобретению, хранению, доставке, сборке, настройке и улучшению объекта собираются по дебету счёта 08, формируя тем самым первоначальную стоимость ОС. Если первоначальную стоимость актива определить невозможно, например, в результате получения ОС в дар, то сумма определяется по рыночным данным.

После этого сч.08 кредитуем, а сумма переносится в дебет сч.01.

Далее первоначальная стоимость объекта начинает амортизироваться, то есть погашаться посредством амортизации: по дебету сч.02 и кредиту сч.01, ежемесячно равными частями в течение года и далее весь период установленного срока полезного использования. Но не все ОС подлежат амортизации. Полный список исключений указан в НКРФ ст.256

Все процессы по улучшению объектов также собираются на 08 счёте по дебету и по завершении работ переносятся на счёт 01, тем самым увеличивая первоначальную стоимость ОС.

Если первоначальная стоимость имущества полностью погашена, то после улучшений будет восстановлена остаточная стоимость в рамках сумм, затраченных на улучшение и восстановление ОС, а также может быть определён новый СПИ. Расчёт амортизации тоже возобновляется.

Варианты по улучшению ОС.

Выделяют два основных способа восстановления или улучшения качественных характеристик у имеющихся в наличии ОС:

• Ремонт

Данный процесс не несёт в себе каких-либо качественных улучшений объекта, а направлен лишь на ликвидацию поломок и нарушений в работе ОС. По средствам ремонта восстанавливаются текущие характеристики объекта и не изменяется его стоимость или срок использования.

• Реконструкция и модернизация.

Эти понятия очень похожи, но при этом имеют очень существенную разницу.

И в первом и во втором случае происходит глобальное изменение качественных характеристик ОС. Но при реконструкции восстанавливается полностью изношенный объект и улучшаются его технические и экономические показатели, а при модернизации устаревший объект может быть полностью преобразован в новый более современный, более мощный и качественно лучший объект ОС.

Другими словами модернизация — это улучшение объекта до соответствия современным требованиям, а реконструкция — это восстановление ОС с последующим улучшением характеристик либо капитальное переустройство имущества. Модернизация является одним из методов реконструкции.

Рассмотрим более подробно это процесс, его особенности и нюансы налогового и бухгалтерского учёта. 

И так, компания, работая несколько лет на одном оборудовании, принимает решение о его модернизации. Оформить такое решение можно Приказом или Решением руководителя.

Далее утверждается график работ. Передают ОС на модернизацию с помощью формы ОС-2 “Накладная на перемещение ОС”, или ОС-1 “Акт приёма-передачи ОС” — если улучшения производит сторонняя организация. Принимают объект после улучшений по форме ОС-3 “Акт приема-сдачи модернизированных ОС”

Проведя необходимые мероприятия, объект восстановлен и готов к работе.

Первоначальная стоимость объекта выросла и возможно изменился срок полезного использования. Поэтому необходимо скорректировать период, в течение которого обновленный объект подлежит эксплуатации.

Для удобства учёта можно ввести аналитику счетов:

1. Для 01 счёта ввести субсчета по текущему состоянию имущества:

• 01/1 “ОС”;
• 01/2 “ОС на улучшении (реконструкция, модернизация)”.

2. Для 08 счёта произвести разделение затрат:

• 08/1 “Вложения…”
• 08/2 “Модернизация”
• 08/3 “Реконструкция” и т.д.

После завершения процесса модернизации по правилам БУ срок использования ОС может быть увеличен. В налоговом учёте СПИ устанавливается согласно определённому регламенту. Ст.258 НКРФ выделяет десять групп амортизируемого имущества исходя из СПИ.

Если в процессе модернизации имущества, изначально относящегося, например, к третьей группе, СПИ может быть увеличен до длительности, относящейся к четвёртой группе, то максимально возможный СПИ устанавливается по первоначальному отнесению имущества, то есть по третьей амортизационной группе.

При установлении нового СПИ амортизация ОС подлежит перерасчёту.

Амортизация при модернизации ОС

Нормы учёта амортизации ОС (АмОС), прописанные в ПБУ и НКРФ, имеют отличия. Например, с какого месяца прекращать и начинать амортизировать модернизируемое имущество. Поэтому, чтобы не возникало разницы между бухгалтерским учётом АмОС и налоговым, рекомендуем придерживаться регламента начисления амортизации исходя из норм налогового кодекса (ст. 256 и 259). И обязательно закрепить это положение в учётной политике предприятия.

Если процесс по улучшению имущества занимает более 12 месяцев и оно не может быть использовано в деятельности компании для получения прибыли, то амортизация такого имущества прекращается. Если пользование объектом продолжается, то и амортизация не приостанавливается.

Пример: 

Компания закупила оборудование на сумму 1,000,000 руб. Ему присвоена четвёртая группа амортизации (5-7 лет) со сроком использования 6 лет (72 мес). 

Норма амортизации в месяц: 1 / 72 * 100 % = 1.3889 %

За год ОС самортизировано на сумму: 1,000,000 * 1.3889% * 12 = 166,668 руб.

или : 1,000,000 / 72*12 = 166,666.67 руб.

Остаточная стоимость составит: 1,000,000-166,668 = 833,332руб.

В течение следующего года проведена модернизация на сумму 66,668 руб.

Амортизация на время улучшений объекта была приостановлена на 12 мес.

Новая первоначальная стоимость равна: 833,332+66,668 = 900,000 руб.

Срок полезного использования не увеличен. Норма амортизации не изменилась.

Сумма амортизации после модернизации: 900,000 * 1.3889 % = 15,000 руб.

Если первоначальная стоимость объекта полностью погашена, то после модернизации образуется остаточная стоимость и на неё начисляется амортизация.

Пример: 

Возьмём данные предыдущего примера.

Сумма затрат 66,666.67 руб.- она же остаточная стоимость

СПИ после улучшений не увеличивали.

Амортизация за год равна: 66,668 *1.3389% * 12 мес. = 10,711.41 руб.

Заключение

Подводя итог данной темы, можно выделить следующие условия успешной процедуры учёта ОС, а также их модернизации:

1. Грамотно составить учётную политику компании, учитывая все нюансы применения норм бухгалтерского и налогового учёта относительного учёта ОС.

Не стоит пренебрегать данным правом и как можно подробнее прописать все положения, начиная от того, какое имущество будет относиться к объекту основных средств, и заканчивая выбором способа начисления амортизации, подробным примером расчета амортизационных отчислений, а также урегулировать вопрос определения срока полезного использования.

1. Максимально сопоставить варианты БУ и НУ для того, чтобы избежать суммовых и временных разниц в учёте.

Оптимальны следующие значения:

• уравнять сроки полезного использования в целях БУ и НУ
• выбрать единый способ амортизации — линейный
• при стоимости имущества от 40,000 до 100,000 для целей НУ установить, что затраты на приобретение такого имущества принимаются не единовременно, а в длительный промежуток времени. Это поможет избежать отложенного налогового обязательства.

1. Для оптимизации и наглядности БУ использовать расширенный аналитический учёт. Для этого внутри основных счетов вводить дополнительные субсчета с расшифровками, например, по способам улучшения.

При таком грамотном подходе шанс на ошибку сводится к нулю, а значит и трудозатраты будут минимальными. Отчётность будет заполнена достоверно и у налоговой инспекции не возникнет дополнительных вопросов. А при наличии таковых всегда можно будет обосновать свои действия положением учётной политики компании.

Сорочкина Екатерина